Останніми роками на державному та місцевих рівнях проводять конкурси на ремонти, реконструкцію та будівництво нових об’єктів для бюджетних та комунальних установ. Сама собою проєктно-кошторисна документація (далі — ПКД) на будівництво нових об’єктів для бюджетних установ не може бути визнана активом, та коли йдеться про формування первісної вартості нового або реконструйованого об’єкта, про витрати на неї не варто забувати. Інфляція, зміни в законодавстві роблять складену кілька років тому ПКД неактуальною. Як бути в ситуації, коли неможливо обліковувати непотрібну, не відповідну сучасним реаліям ПКД у складі незавершених капітальних інвестицій? Чи можна списати таку ПКД і як?

ПКД розробляють на всі види будівельних робіт під час проведення будівництва, капітального ремонту, реконструкції, реставрації окремих будівель, споруд і об’єктів. Тому ПКД не належить до документації з типового проєктування.

Облік ПКД на реконструкцію або будівництво

ПКД як окремий об’єкт активів у бухгалтерському обліку не відображають. Визнавати ПКД з реконструкції або будівництва окремим об’єктом основних засобів або МНМА, на наш погляд, некоректно. Однак, оскільки витрати на її створення були, а часто вони становлять значну суму, то відображати її в обліку необхідно. Порядок відображення в обліку витрат на ПКД залежить від мети її виготовлення — на цьому наголошено в Національному положенні (стандарті) бухгалтерського обліку в державному секторі 121 «Основні засоби», затвердженому наказом МФУ від 12.10.2010 № 1202 (далі — НС 121).

Відповідно до пункту 1 розділу III НС 121 витрати на поліпшення об’єкта основних засобів (реконструкцію (реставрацію), модернізацію, добудову, дообладнання) збільшують його первісну вартість протягом усього строку використання, якщо існує ймовірність отримання суб’єктом держсектору майбутніх економічних вигід, що перевищують первісно оцінений рівень його продуктивності, та/або збільшення потенціалу корисності цього об’єкта.

Натомість витрати на утримання об’єкта основних засобів, у тому числі на проведення ремонту (незалежно від виду), які здійснюються для відновлення або підтримання суб’єктом держсектору майбутніх економічних вигід або потенціалу корисності на первісно оціненому рівні продуктивності об’єкта основних засобів, визнаються витратами звітного періоду, у якому вони були понесені (пункт 2 розділу III НС 121).

По своїй суті витрати на виготовлення ПКД є одним із видів витрат на проведення будівельних робіт, зокрема робіт з реконструкції, будівництва об’єктів. Таким чином, якщо ці будівельні роботи є поліпшенням активу, то вартість ПКД відносять спочатку до складу капітальних інвестицій на субрахунок 1311 ««Капітальні інвестиції в основні засоби» (Порядок застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку в державному секторі, затверджений наказом МФУ від 29.12.2015 № 1219), а потім разом з іншими будівельними і безпосередньо пов’язаними витратами включають у первісну вартість реконструйованого, збудованого об’єкта.

Важливо знати! Як правило, в балансі бюджетних установ ПКД рахується за дебетом рахунку 1311, та оскільки вона не визнана активом, буде залишок за кредитом рахунку 5411 «Цільове фінансування».

Нормативне регулювання списання неактуальної ПКД

Наявність розробленої ПКД — не завжди привід розпочинати будівництво чи реконструкцію! Може так статися, що будівництво завершиться не розпочавшись. На цьому наголошує Порядок списання витрат по об’єктах незавершеного будівництва, що ліквідуються, затверджений спільним наказом Міністерства статистики України, Міністерства економіки України, Міністерства фінансів України, Державного комітету у справах містобудування і архітектури України від 28.09.1995 № 243/150/156/195 (далі — Порядок).

Відповідно до пункту 1 Порядку по розпочатих будовах (об’єктах), потреба в будівництві яких відпала або на продовження будівництва відсутні кошти, складається акт про припинення будівництва (додаток № 1 до Порядку). Цей акт є первинним документом для розгляду відповідними установами питання про припинення будівництва та для прийняття подальшого рішення щодо його консервації, продажу або ліквідації.

Відповідальність за правильне списання витрат по об’єктах незавершеного будівництва покладається на керівників підприємств, організацій, на балансі яких перебуває це незавершене будівництво (пункт 10 Порядку).

Таким чином, якщо керівник суб’єкта державного сектору або відповідний орган, до сфери управління якого входить об’єкт, ухвалює рішення про остаточне припинення будівництва, такий об’єкт набуває статусу об’єкта незавершеного будівництва, що ліквідується.

Не слід забувати, що капітальні інвестиції, у складі яких і рахується ПКД, як і основні засоби, — це державне або комунальне майно. Тому списання його повинно відбуватися відповідно до норм Порядку списання об’єктів державної власності, затвердженого постановою КМУ від 08.11.2007 № 1314 (зі змінами) (далі — Порядок № 1314).

Відповідно до норм Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» № 280/97-ВР питання списання комунального майна належить до компетенції місцевої ради. Як правило, місцева рада затверджує місцевий Порядок списання комунального майна, в якому визначає, яке комунальне майно і як можна списувати. Якщо його немає, то при списанні незавершених капітальних інвестицій, як і основних засобів, треба користуватися Порядком № 1314.

Рішення про надання згоди на списання нерухомого майна, об’єктів незавершеного будівництва (незавершених капітальних інвестицій в необоротні матеріальні активи) приймається суб’єктом управління лише за погодженням із державним органом приватизації за місцезнаходженням суб’єкта господарювання.

Для списання комунального майна у випадках, зазначених абзацом 5 пункту 5 Порядку № 1314, необхідно отримати погодження від місцевої ради.

Підставою для списання витрат на виготовлення ПКД, які обліковуються на рахунку 1311, у разі припинення будівництва буде акт, складений відповідно до додатка № 1 до Порядку або акт про припинення проєктно-вишукувальних робіт щодо нездійсненого будівництва — додаток № 2 до Порядку. Усі без виключення оплачені замовником суми на виготовлення ПКД, які віднесені на капітальні інвестиції, мають бути списані на витрати.

Особливості обліку списання ПКД

Після того як суб’єктом державного сектору отримано дозвіл на списання ПКД або керівник установи наділений повноваженнями списувати об’єкти незавершених капітальних інвестицій без отримання дозволу від уповноваженого органу на підставі складеного акта, можна переходити до відображення списання неактуального ПКД з обліку.

Для списання капітальних інвестицій спеціальної форми акта, на жаль, не визначено, тому його можна скласти в довільній формі, з урахуванням обов’язкових реквізитів первинних документів, визначених статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-XIV.

Типових бухгалтерських проведень для капітальних інвестицій, які втратили свою корисність, законотворцями також не розроблено, мабуть, тому що не передбачені такі ситуації, але ж вони можуть бути. Оскільки всі понесені видатки на оплату ПКД треба визнати витратами, то доречними будуть такі бухгалтерські проведення:

Д-т 8013, 8411 – К-т 1311;

Д-т 5512 – К-т 8013, 8411;

Д-т 5411 – К-т 5512

Приклад. Відділом культури прийняте рішення про списання ПКД на реконструкцію музичної школи, яка обліковується у складі незавершених капітальних інвестицій з 2016 року за вартістю 355 000 грн, у тому числі витрати на експертизу 5 000 грн, оскільки реалізацію проєкту так і не було розпочато через відсутність фінансування. Вартість ПКД більше 50 000 грн, тому відповідно до норм Порядку № 1314 відділом культури отримано дозвіл від міської ради на списання з обліку об’єкта капітальних інвестицій.

Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума операції (грн)
Зміст операції	Д-т	К-т	Сума операції (грн)
Списано на витрати вартість застарілої ПКД на реконструкцію музичної школи за залишковою вартістю	8411	1311	355 000
Списано залишок цільового фінансування на створення ПКД з віднесенням на фінансовий результат минулих періодів	5411	5512	355 000
Віднесено на фінансовий результат минулих періодів залишкову вартість ПКД	5512	8411	355 000

Зауважимо, що після списання з обліку об’єктів незавершених капітальних інвестицій, в тому числі ПКД, яка втратила свою актуальність, «обнуляються» всі статті балансу, пов’язані з цими витратами (у нашому прикладі це витрати на експертизу).